Nell’attuale contesto lavorativo è frequente il caso in cui le persone siano assunte da datori di lavoro esteri i quali concedono di svolgere, per alcuni periodi, l’attività lavorativa da remoto in modalità smart working nel proprio Stato di origine, dove risiedono anche i familiari o le persone con cui si hanno legami significativi. Questa situazione comporta alcuni profili di rischio legati all’individuazione della residenza fiscale.

Si pensi, ad esempio, a una lavoratrice che abbia stipulato un contratto con una società estera in cui siano previsti 10-12 giorni al mese di lavoro agile, durante i quali la persona presta attività in Italia, presso l’abitazione di proprietà del compagno, non coniugato. La stessa ha a disposizione un immobile nello Stato estero mediante contratto di locazione mentre non possiede immobili o conti correnti in Italia.

In questo caso, sotto il profilo della normativa domestica, l’art. 2 del TUIR, in vigore dal 2024, pone una prima criticità rispetto al criterio del domicilio fiscale che reca la specifica accezione di “luogo in cui si sviluppano, in via principale, le relazioni personali e familiari della persona”, privilegiando dunque le relazioni personali e familiari rispetto a quelle prettamente economiche.

Nozione di “relazioni personali e familiari”

Secondo la circolare dell’Agenzia delle Entrate n.20/2024, punto 2.1.1, tra le relazioni personali e familiari rientrano sia i rapporti tipici (matrimonio e unione civile), sia le relazioni personali connotate da un carattere di stabilità che esprimono un radicamento con il territorio dello Stato (è ad esempio il caso delle coppie conviventi). Allo stesso modo, precisa l’Agenzia, può assumere rilievo la dimensione stabile dei rapporti sociali.

Secondo Assonime (circ. n. 25/2024) le relazioni personali e sociali devono essere segnalate da elementi fattuali, come la presenza significativa sul territorio dell’individuo e/o del suo nucleo familiare, nonché attraverso l’utilizzo dei servizi e delle infrastrutture disponibili nel territorio dello Stato.

Il caso prospettato relativo allo smart working

Fatte queste premesse, in cui la persona presenta un legame affettivo rilevante sul territorio italiano (il compagno), potrebbe essere suscettibile di contestazioni da parte dell’Amministrazione finanziaria, la quale potrebbe ritenere configurato il domicilio fiscale in Italia.

Allo stesso modo, andrebbe attentamente monitorato il parametro della presenza fisica, laddove, unitamente al periodo di smart working, la persona trascorresse in Italia i periodi di pausa dal lavoro; se, cumulativamente, gli stessi rappresentassero la maggior parte del periodo di imposta, sarebbe integrato un elemento ulteriore per considerare la persona residente in Italia.

Una volta verificata la residenza fiscale in Italia in base ai criteri domestici, occorre poi valutare se, in base ai criteri convenzionali, la stessa potrebbe invece essere qualificata come non residente.

Residenza fiscale da Convenzione

Sempre facendo riferimento al caso ipotizzato, la persona disporrebbe di un’abitazione permanente in entrambi gli Stati e bisognerebbe quindi indagare il luogo in cui è stabilito il centro di interessi vitali, il quale considera sia le relazioni personali, sia le relazioni economiche. In questo contesto, nell’interpretazione della norma internazionale, un possibile elemento da valorizzare sarebbe legato alla riconoscibilità esterna dell’attività economica prestata; ove, infatti, vi siano interessi economici fortemente radicati sul territorio estero e riconoscibili a terzi, si potrebbe sostenere che il centro di interessi vitali è stabilito nello Stato estero, superando in questo modo la nozione di domicilio fiscale.