Il tema fiscale delle donazioni e successioni di partecipazioni di aziende ha generato delle controversie interpretative in ordine alle c.d. società senza impresa, intendendosi con tale espressione quelle società che non svolgono un’attività secondo le ordinarie dinamiche di mercato come, ad esempio, le società che svolgono funzioni di gestione patrimoniale e le c.d. holding statiche.

Normativa

L’art. 3, comma 4-ter, D.Lgs. n 346/1990 dispone il non assoggettamento, ai fini delle imposte di successione e di donazione dei trasferimenti, anche effettuati mediante patti di famiglia, a favore dei discendenti e del coniuge, di aziende o rami di aziende, nonché di quote sociali e azioni.

L’attuale versione della norma prevede che «In caso di quote sociali e azioni di soggetti di cui all’articolo 73, comma 1, lett. a) TUIR, il beneficio spetta limitatamente alle partecipazioni mediante le quali è acquisito il controllo ai sensi dell’art 2359, comma 1°, numero 1. Cod. civ. o integrato un controllo già esistente. In caso di aziende o rami di esse, il beneficio si applica a condizione che gli aventi causa proseguano l’esercizio dell’attività d’impresa per un periodo non inferiore a cinque anni dalla data del trasferimento; in caso di quote sociali e azioni di soggetti di cui all’art 2359, comma 1°, numero 1. Cod. civ, il beneficio si applica a condizione che gli aventi causa detengano il controllo per un periodo non inferiore a cinque anni dalla data del trasferimento; in caso di altre quote sociali, il beneficio si applica a condizione che gli aventi causa detengano la titolarità del diritto per un periodo non inferiore a cinque anni dalla data del trasferimento».

Prassi e Giurisprudenza

L’Agenzia delle Entrate, nella risposta a interpello n. 552/E/2021, aveva negato, con riferimento alla precedente versione letterale della norma, l’esenzione a quei trasferimenti non relativi a società che non fossero espressive di una realtà imprenditoriale meritevole di essere tutelata anche nella fase del passaggio generazionale. Sulla base di tale stringente angolo valutativo, per l’Amministrazione finanziaria rimanevano escluse dall’agevolazione le partecipazioni di controllo di società di mero godimento.

La Corte di Cassazione, Sez Trib., con l’ordinanza n. 6082/2023, aveva recepito la medesima lettura che della norma in questione che aveva dato l’Agenzia delle entrate nell’indicato interpello n. 552/E/2021. Nell’ordinanza, la Corte di cassazione aveva esaminato proprio il caso in cui i genitori avevano trasferito ai figli le quote di controllo di una società di capitali che risultava essere di mero godimento immobiliare.

La modifica normativa a chiarimento di donazioni e successioni

In un tale clima d’incertezza interpretativa, è intervenuto il Legislatore con l’art. 1, comma 1, lett. d), D.Lgs. n. 139/2024, riscrivendo il comma 4-ter dell’art. 3, TUSD, in vigore nella sua nuova formulazione dal 3 ottobre 2024 e con applicazione dal 1° gennaio 2025.

Con il nuovo elaborato il Legislatore correla l’esenzione dall’imposta sulle donazioni e successioni a ben precisi presupposti così normativamente individuati:

• nel caso di aziende o di rami d’azienda, il beneficio fiscale viene raccordato alla condizione che gli aventi causa proseguano l’attività d’impresa per un periodo non inferiore a 5 anni dalla data del trasferimento;
• nel caso di trasferimento di quote sociali e azioni delle società di capitali, di cui all’ art. 73, comma 1, lett. a), TUIR, l’ammissione al beneficio fiscale è sottoposto alla condizione che le partecipazioni trasferite consentano di acquisire il controllo di diritto o di integrare un controllo già esistente e sempreché gli aventi causa detengono la titolarità di tale diritto per un periodo non inferiore a 5 anni dalla data del trasferimento;
• nel caso di trasferimento di quote sociali di società di persone, si accede al beneficio dell’esonero fiscale a condizione che gli aventi causa detengano la titolarità del diritto per un periodo non inferiore a 5 anni.

Tale precisata scansione evidenzia come, in ordine al trasferimento delle partecipazioni, non appaia richiamato l’esercizio dell’attività dell’impresa e neppure compaia il richiamo all’azienda, in lineare continuità con quanto si riscontra affermato sulla questione nella Relazione illustrativa al Decreto, ove testualmente si legge: «attraverso la modifica del comma 4 ter dell’art. 3, sono definiti in modo più puntuale il perimetro e le condizioni dell’agevolazione in relazione alle diverse tipologie di trasferimenti agevolati. In relazione al trasferimento di quote sociali e azioni di soggetti di cui all’art. 73, comma 1, lett. a) del Tuir, la norma novellata precisa che il beneficio spetta sia nel caso in cui per effetto del trasferimento è acquisito il controllo ai sensi dell’art. 2359, comma primo, numero 1 del codice civile, sia nel caso in cui per effetto del trasferimento è integrato un controllo già esistente. La nuova formulazione, inoltre, indica, in modo puntuale le ipotesi in cui l’agevolazione è subordinata alla prosecuzione dell’attività e quelli in cui è subordinata al mantenimento della posizione di controllo e della titolarità della quota».

Tale più precisa stesura letterale è sintomatica del volere legislativo di discostarsi nettamente dai più restrittivi indirizzi interpretativi della prassi e della giurisprudenza.

Il requisito della prosecuzione dell’esercizio dell’impresa viene testualmente configurato esclusivamente per il caso del trasferimento delle aziende e proprio la specifica cura letteralmente usata nella predisposizione del testo legislativo (chiaramente preordinato a conferire identità fiscale separata alle 3 fattispecie) non consente di esportare tale presupposto alle altre 2 fattispecie che contemplano il trasferimento delle quote sociali e delle azioni, in congiunzione alle quali viene previsto il solo mantenimento quinquennale del diritto.

Conclusione

In conclusione, con il nuovo testo di Legge, in unione con la chiara segnalazione giustificativa esposta nella Relazione di accompagnamento, può dirsi risolta la diatriba interpretativa, con più ampie prospettive di neutralità fiscale nelle pianificazioni dei passaggi generazionali.